今年是内地上市公司全面施行新金融工具准则的第一年，金融资产的分类是确认和计量的基础，也是后续会计核算和报表列报的依据。根据新金融工具准则，就金融资产的分类与列报，作出以下提示。
一、金融资产的分类
企业根据其管理金融资产的业务模式和金融资产的合同现金流量特征，将金融资产划分为以下三类：（该分类一经确定，不得随意变更）
1、以摊余成本计量的金融资产
金融资产同时符合下列条件的，分类为以摊余成本计量的金融资产：
① 企业管理该金融资产的业务模式是以收取合同现金流量为目标。
②该金融资产的合同条款规定，在特定日期产生的现金流量，仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付。
2、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产
金融资产同时符合下列条件的，应当分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产：
① 企业管理该金融资产的业务模式既以收取合同现金流量为目标又以出售该金融资产为目标。
② 该金融资产的合同条款规定，在特定日期产生的现金流量，仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付。
3、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产
以上两类之外的金融资产，分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。企业持有此类金融资产的目的是交易性的（即通过出售金融资产以实现现金流量），或者基于金融资产的公允价值作出决策并对其进行管理。例如，企业常见的下列投资产品通常分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产：① 股票；② 基金：常见的股票型基金、债券型基金、货币基金或混合基金等；③ 可转换债券。
4、金融资产分类的特殊规定
（1）在初始确认时，如果能够消除或显著减少会计错配，企业可以将金融资产指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。该指定一经作出，不得撤销。
（2）权益工具投资一般不符合本金加利息的合同现金流量特征，因此应当分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。然而在初始确认时，企业可以将非交易性权益工具投资指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，并按照准则规定确认股利收入。该指定一经作出，不得撤销。企业投资其他上市公司股票或者非上市公司股权的，都可能属于这种情形。
（3）企业在非同一控制下的企业合并中确认的或有对价构成金融资产的，该金融资产分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，不得指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。
二、金融资产新的分类在资产负债表中的列示
新的金融资产分类与报表项目名称不一致，新的三大类，在财务报表上分别列示如下（货币资金除外）：
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分类 |
报表项目 |
说明及列报要求 |
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第一类： 以摊余 成本计 量的金 融资产 |
应收账款 |
反映资产负债表日以摊余成本计量的、企业因销售商品、提供服务等经营活动应收取的款项。 该项目应根据“应收账款”科目的期末余额，减去“坏账准备”科目中相关坏账准备期末余额后的金额填列。 |
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应收票据 |
反映资产负债表日以摊余成本计量的、企业因销售商品、提供服务等收到的商业汇票，包括银行承兑汇票和商业承兑汇票。 该项目应根据“应收票据”科目的期末余额，减去“坏账准备”科目中相关坏账准备期末余额后的金额填列。 |
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其他应收款 |
应根据“应收利息”“应收股利”和“其他应收款”科目的期末余额合计数，减去“坏账准备”科目中相关坏账准备期末余额后的金额填列。 其中的“应收利息”仅反映相关金融工具已到期可收取但于资产负债表日尚未收到的利息。基于实际利率法计提的金融工具的利息应包含在相应金融工具的账面余额中。 |
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债权投资 |
反映资产负债表日企业以摊余成本计量（AC）的长期债权投资的期末账面价值。 该项目应根据“债权投资”科目的相关明细科目期末余额，减去“债权投资减值准备”科目中相关减值准备的期末余额后的金额分析填列。 |
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（包含在） 其他流动资产 |
企业购入的以摊余成本计量的一年内到期的债权投资（AC）的期末账面价值，在“其他流动资产”项目反映。 |
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（包含在） 一年内到期的 非流动资产 |
企业以摊余成本计量的、自资产负债表日起一年内到期的长期债权投资（AC）的期末账面价值，在“一年内到期的非流动资产”项目反映。 |
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长期应收款 |
反映企业融资租赁产生的应收款项、采用递延方式具有融资性质的销售商品和提供劳务等产生的长期应收款项等。 本项目应根据“长期应收款”科目的期末余额减去相应的“未实现的融资收益”科目和“坏账准备”科目所属相关明细科目期末余额后的金额填列。 （注：适用目前尚未执行新租赁准则和新收入准则的企业） |
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第二类： 以公允 价值计 量且其 变动计 入其他 综合收 益的金 融资产 |
应收款项融资 |
反映资产负债表日以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的应收票据和应收账款等。 |
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其他债权投资 |
反映资产负债表日企业分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的长期债权投资（FVOCI-债务工具）的期末账面价值。 该项目应根据“其他债权投资”科目的相关明细科目的期末余额分析填列。 |
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（包含在） 其他流动资产 |
企业购入的以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的一年内到期的债权投资（FVOCI-债务工具）的期末账面价值，在“其他流动资产”项目反映。 |
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（包含在） 一年内到期的 非流动资产 |
企业以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的、自资产负债表日起一年内到期的长期债权投资（FVOCI-债务工具）的期末账面价值，在“一年内到期的非流动资产”项目反映。 |
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其他权益 工具投资 |
反映资产负债表日企业指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资（FVOCI-权益工具）的期末账面价值。 该项目应根据“其他权益工具投资”科目的期末余额填列。 |
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第三类： 以公允 价值计 量且其 变动计 入当期 损益的 金融资 产 |
交易性 金融资产 |
反映资产负债表日企业分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益（FVTPL）的金融资产，以及企业持有的直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的期末账面价值。 该项目应根据“交易性金融资产”科目的相关明细科目的期末余额分析填列。 |
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衍生金融资产 |
反映衍生金融工具形成的资产的期末账面价值。 |
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其他非流动 金融资产 |
反映自资产负债表日起超过一年到期且预期持有超过一年的以公允价值计量且其变动计入当期损益（FVTPL）的非流动金融资产的期末账面价值。 |
三、分类与列报提示
1、“应收票据”、“应收账款”与“应收款项融资”的分别列报
管理金融资产的业务模式是以收取合同现金流量为目标的应收票据和应收账款，分别在“应收票据”和“应收账款”项下列报；但如果企业管理该金融资产的业务模式既以收取合同现金流量为目标又以出售该金融资产为目标，则应在“应收款项融资”项目列报,例如对应收账款计划予以保理，应收票据计划在需要时背书或贴现。
第22号准则应用指南六、（一）2中相关指出：尽管企业持有金融资产是以收取合同现金流量为目标，但是企业无须将所有此类金融资产持有至到期。……如果企业在金融资产到期日期前出售，在出售只是偶然发生（即使价值重大），或者单独及汇总而言出售的价值非常小（即使频繁发生）的情况下，金融资产的业务模式仍然可能是以收取合同现金流量为目标。六、（一）3中指出：与以收取合同现金流量为目标的业务模式相比，以收取合同现金流量和出售金融资产为目标的业务模式涉及的出售通常频率更高，金额更大。
2、“债权投资”与“其他债权投资”的区别
“债权投资”反映资产负债表日企业以摊余成本计量的长期债权投资（AC）的期末账面价值。（注：企业管理该金融资产的业务模式是以收取合同现金流量为目标）。“其他债权投资”反映资产负债表日企业分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的长期债权投资（FVOCI-债务工具）的期末账面价值。（注：企业管理该金融资产的业务模式既以收取合同现金流量为目标又以出售该金融资产为目标）。
3、“债权投资”与其在“其他流动资产”和“一年内到期的非流动资产”中列报的区别
“债权投资”反映资产负债表日企业以摊余成本计量的长期债权投资（AC）的期末账面价值。但应注意两种情况：① 企业购入的以摊余成本计量的一年内到期的债权投资（AC）的期末账面价值，在“其他流动资产”项目反映；② 自资产负债表日起一年内到期的以摊余成本计量的长期债权投资（AC）的期末账面价值，在“一年内到期的非流动资产”项目反映。
4、“其他债权投资”与其在“其他流动资产”和“一年内到期的非流动资产”中列报的区别
“其他债权投资”反映资产负债表日企业分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的长期债权投资（FVOCI-债务工具）的期末账面价值。但应注意两种情况：① 企业购入的以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的一年内到期的债权投资（FVOCI-债务工具）的期末账面价值，在“其他流动资产”项目反映；② 自资产负债表日起一年内到期的长期债权投资（FVOCI-债务工具）的期末账面价值，在“一年内到期的非流动资产”项目反映。
5、“其他权益工具投资”与权益性投资的区别
符合“长期股权投资”准则规范的权益性投资，在“长期股权投资”项目列报。以交易为目的的股票类权益工具投资，一般应在“交易性金融资产”项目列报；然而，在初始确认时，企业可以将非交易性权益工具投资指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（企业投资其他上市公司股票或者非上市公司股权的，都可能属于这种情形），在“其他权益工具投资”项目列报。
其他权益工具投资的会计处理规定：① 该类权益工具是初始确认时指定为“以公允价值计量且其变动计入其他综合收益”，该指定一经作出，不得撤销；② 其公允价值的后续变动计入其他综合收益；③ 不需计提减值准备；④ 除了获得的股利收入（明确作为投资成本部分收回的股利收入除外）计入当期损益外，其他相关的利得和损失（包括汇兑损益）均应当计入其他综合收益，且后续不得转入损益；⑤ 当金融资产终止确认时，之前计入其他综合收益的累计利得或损失从其他综合收益中转出，计入留存收益。
需要注意的是，上述处理与按照准则第十八条分类为“以公允价值计量且其变动计入其他综合收益” 的金融资产后续会计处理存在区别。债务工具投资中“以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产”（FVOCI-债务工具）所产生的利得或损失，除减值损失或利得和汇兑损益外，均应当计入其他综合收益，直至该金融资产终止确认或被重分类。但是，采用实际利率法计算的利息计入当期损益。该类金融资产终止确认时，之前计入其他综合收益的累计利得或损失从其他综合收益中转出，计入当期损益。
6、“交易性金融资产”与“其他非流动金融资产”的分列
以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产一般情况下应在交易性金融资产项目列报。但对于自资产负债表日起超过一年到期且预期持有超过一年的以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，在非流动金融资产项目反映其期末账面价值。
文件依据：
1、《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》和应用指南
2、《企业会计准则第30号——财务报表列报》和应用指南
3、《关于修订印发2019年度一般企业财务报表格式的通知》（财会（2019）6号 ） 所附：一般企业财务报表格式（适用于已执行金融工具准则、新收入准则和新租赁准则的企业）